Il privilegio speciale immobiliare per tributi indiretti
1.
Definizione ed il momento di nascita del privilegio
Il privilegio speciale è riferito in generale ai crediti dello Stato per ogni
tributo indiretto (anche suppletivo o complementare) e coinvolge gli immobili ai
quali il tributo si riferisce. E’ disciplinato dall’art. 2772 c.c. nonché
dall’art. 56 e 58 del TUR.
Inoltre detto privilegio non pregiudica i diritti dei terzi acquistati
anteriormente e, qualora si riferisca ad imposte suppletive, non può
pregiudicare neanche i diritti dei terzi acquistati successivamente. Per il
pagamento delle imposte principali (e, si ritiene, complementari) la legge
accorda il cd. diritto di seguito anche nei confronti dei terzi aventi causa.
E’ bene ricordare che, in ogni caso, il privilegio si estingue con il decorso di
5 anni dalla registrazione dell’atto (termine questo assai limitato e che
limita fortemente l’applicabilità di tale garanzia specie per le imposte
complementari e suppletive, che rappresentano le ipotesi più frequenti di
applicazione).
Per individuare il momento genetico di detto vincolo (importante ai fini
dell’accertamento della anteriorità o meno del vincolo) occorre individuare il
momento della nascita dell’obbligazione tributaria che, in relazione all’imposta
di registro, la Cassazione ha ritrovato nel perfezionamento dell’atto (e non
nella sua successiva registrazione). Dalla conclusione e perfezionamento
dell’atto nascerebbe quindi la pretesa dello Stato per il pagamento dei relativi
tributi garantiti dal privilegio in esame e, conseguentemente, i diritti dei
terzi, anche di garanzia, successivi a questo momento sarebbero ad esso
subordinati.
Parte della dottrina (allo stato minoritaria), individuando la fonte delle
diverse pretese tributarie (principale, suppletiva ..) non nel verificarsi del
presupposto di legge ma nell’emanazione degli relativi atti previsti dalla legge
per esprimere la pretesa tributaria, ammette l’esistenza di momenti genetici
diversi per ciascun credito/tributo e quindi:
-
per l’imposta principale, dalla registrazione;
-
per l’imposta complementare, dall’avviso di accertamento del maggior valore
(con avviso di liquidazione) o dalla iscrizione a ruolo.
Anche nelle fattispecie complesse in cui vi è inizialmente solo una tassa
provvisoria (in quanto elementi sopravvenuti possono modificare gli elementi di
determinazione dell’imposta – da qualificarsi come complementare), il momento
genetico è unico e deve essere individuato (sia per l’imposta principale che
complementare) sempre nel perfezionamento dell’atto.
2.
Indivisibilità del privilegio
Nella ipotesi di successivo frazionamento di un immobile (per il quale erano
state chieste le agevolazioni prima casa) in più unità a seguito del quale solo
per alcune di esse la condizione dell’agevolazione si verifica,
la liquidazione dell’imposta conseguente alla decadenza dalle
agevolazioni deve tener conto del carattere parziale della decadenza. Tuttavia
se questo è vero quanto alla liquidazione della pretesa tributaria, non ne
deriva automaticamente la divisibilità del privilegio che attiene
necessariamente all’intero immobile oggetto del trasferimento “cui il tributo si
riferisce”, anche se successivamente frazionato.
Questa soluzione deve ritenersi valida sia per la naturale indivisibilità del
privilegio, sia per evitare operazioni elusive dello stesso.
3.
L’esistenza del privilegio e le relative verifiche
Se si assume quale momento genetico del privilegio il perfezionamento di un
atto, il terzo acquirente non è sempre in grado di poterlo rilevare, anche
perché l’imposta complementare può derivare da una pluralità di cause che
possono verificarsi entro un periodo ampio di tempo e senza che ve ne sia
sentore. Pertanto l’ordinaria diligenza dovrebbe far ritenere possibile
l’esercizio de privilegio, per il solo fatto che l’acquisto del terzo avvenga
nell’arco temporale di operatività di questo.
Quanto all’omessa trascrizione del certificato di successione, non appare
significativa di possibili accertamenti in corso, atteso che il certificato
viene rilasciato su dichiarazione del contribuente (o d’ufficio in caso di
omissione). Potrebbe al più essere sintomo di una denuncia complementare omessa.
Il terzo, qualora chiamato in causa, potrà tuttavia contestare non solo
l’applicabilità del privilegio ma ogni altra questione relativa al debito
tributario nonché le irregolarità della procedura esecutiva.
Possono quindi essere inserite in atto clausole di responsabilizzazione del
dante causa che lo obblighino ad informare la controparte delle vicende relative
al tributo della propria provenienza ed, eventualmente, prevedere precisi
obblighi positivi (es. impugnazione con sospensione dell’esecuzione).
4.
Esercizio del privilegio e intervento nelle procedure esecutive
Nel procedimento di riscossione delle imposte la formazione di un titolo
esecutivo e l’iscrizione a ruolo sono elementi necessari della procedura al fine
di rendere esigibile l’obbligazione.
Unico soggetto legittimato a procedere alla riscossione coattiva è il
concessionario della riscossione (Gerit – Equitalia) e non i singoli uffici del
registro. E’ quindi sempre necessaria la preventiva iscrizione a ruolo.
La durata del privilegio e la sua decadenza sono posti su di un piano autonomo
rispetto alle procedure di accertamento; inoltre la pendenza del termine
decadenziale per accertare l’imposta complementare è irrilevante rispetto alle
procedure esecutive.
Non essendo il privilegio iscritto in pubblici registri, non si applica l’art.
498 c.p.c. che impone l’avviso ai creditori del pignoramento. Per tale motivo,
parte della dottrina ha qualche perplessità nell’ammettere l’effetto purgativo
della vendita forzata dell’immobile ex 2919 c.c. anche nei confronti del
privilegio in esame, come invece generalmente si ritiene, onde garantire
certezza della disponibilità del bene oggetto di vendita forzata.